中国企业境外所得税收抵免

中国企业投资海外的国内税务问题

在当前的经济环境下，税务问题在评估海外投资机会时的重要性日渐显现，全世界的机构和投资者都在寻找一个合理的商业解决方案（包括公司的股权配比、财务规划、经营架构等），通过利用税收减免政策、双边税收协定，合法地将其全球收益的税负降到最低。本文就中国税法中值得关注的几点展开论述，旨在帮助中国企业保收离岸投资的收益，避免成为双重征税的牺牲品。就中国投资者所应关注:

•境外子公司要避免成为中国居民企业；

•境外子公司要避免受制于《企业所得税法》第45条反避税条款。

企业境外所得税收抵免

根据中国《企业所得税法》，母公司所分得的来源于境外的股息、红利等权益性投资收益通常要按照25 % 的税率课税，然而在一定条件下，母公司有权就子公司在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分（如这部分股息汇回中国时在海外缴纳的预提所得税以及子公司在海外已缴纳的基本所得税），作为该企业的可抵免境外所得税税额进行申报。

在筹划对外投资时，中国企业最重要的税务规划问题之一是考虑境外盈利汇回时能否申请税收抵免，因为这对公司海外投资的税后收益有很大影响。举例来说，某中国企业在澳大利亚的子公司需按照当地30 % 税率缴纳企业所得税，如果利润汇回时母公司能申请到境外所得税抵免，那么该企业实际缴纳的税收即为所得利润的30 % （即在中国不需另行付税）；如果无法申请抵免，那么这些汇回的利润就会面临重复征税，实际缴付税率大约为47.5 % 。

根据中国税法规定，申请境外所得税抵免的中国企业必须持有支付股息的该层外国分支机构至少20 % 的股权，且有可查记录，也就是说，即使第二层外国企业能申请税额抵免，中国母公司也必须直接持有第一层外国企业20 % 的股权。通过直接和间接持股方式合计达到20 % 也是不允许的。这一持股要求在与中国签订避免双重征税的协议中降至10 % 。

申请境外所得税抵免的另一限定是外国分支机构的“层级”。按照现行法律，可抵免境外所得税税额至多只能申请到第三级外国企业，也就是说，外国第四层企业所缴付的境外税收在国内是不可抵免的。

因此，对于想要将离岸控股架构（如为取得预提税最小化的被介入公司）在三层以上的相关经营实体而言，就需要在适用避免双重征税协定和无法获取境外所得汇回抵免中平衡。

离岸公司的纳税居民身份

根据中国税法，如果外国分支机构的实际经营权在国内，那么该外国且也仍需就其在全球范围内所取得的收益负担税收，属于中国纳税居民范畴，因此当依法按其收入所得的25 % 标准进行纳税。它们也无法享受注册地避免双重征税协定的政策优惠。国家税务总局就离岸公司居民纳税人身份的确定颁布过相关指导意见，包括以下因素：

•负责日常经营的高层管理方在中国境内，且决定也主要在中国境内实施；

•战略决策及税务方案有中国境内机构和人员制定或批准；

•主要财产、会计记录、公司印章、会议记录等都在中国境内

•公司一半以上具有表决权的董事会成员或高层管理人员长期居住在中国境内。

除此以外，中国的企业所得税法对判定企业的居民身份不仅限于“实际管理机构地”的字面理解。

第45条中国《企业所得税法》第45条针对受中国控制的外国企业的税收政策作了相应规定。如果某离岸公司被认定为符合第45条中关于受控外国企业的定义，则其在境外的未分配利润中属于中国公司的部分也当计入其在境内的应纳税收入中。换言之，即使受控外国企业的投资收益不汇回，中国也会对滞留在境外的这部分利润征税。

概括来讲，税法第45条的规定适用于：1.该外国企业受中国纳税居民控制；2.该外国企业所在地区的实际税负低于中国企业所得税法规定税率的50 % （即低于12.5 % ）；以及3.该外国企业并非出于合法的商业原因或合理的经营需要而对利润不作分配。

有效运用第45条的规定对企业进行税务规划和改善现金流甚为关键，对那些在低税负地区运营的离岸公司来讲尤是。通常情况下，在低税率国家设有子公司的中国企业陈述一个合法的商业理由或合理的经营需要才能将收益保留在海外而不汇回，譬如对潜在业务或业务拓展的再投资。国家税务总局对第45条不适用的情况也作了进一步指示：

•中国居民企业或个人能提供文件证明其外国公司设立在以下12个非低税率国家：法国、德国、意大利、日本、澳大利亚、加拿大、印度、新西兰、挪威、南非、英国及美国；

•境外收益主要是由其外国公司的主动经营所得；

•其外国公司的年收益不超过五百万人民币。